มาตรฐานการรายงานทางการเงินสำหรับกิจการที่ไม่มีส่วนได้เสียสาธารณะ(TFRS for NPAEs) : บริษัท ก ได้ลงทุน

ต่อข้อถามของท่าน..

          บริษัท ก ได้ลงทุนในกองทุนรวมโดยซื้อขายผ่านบริษัทหลักทรัพย์แห่งหนึ่ง โดยลงทุนประมาณคิดเป็นร้อยละ 25 โดย ณ วันลงทุน ลงทุนจำนวน 600 ล้านบาท ทางฝ่ายบัญชีได้บันทึกบัญชี ในราคาทุน บวก ค่านายหน้า และ ณ วันสิ้นปี ได้รับหนังสือการแจ้งยอดจากบริษัทหลักทรัพย์ ในราคามูลค่ายุติธรรม จำนวน 400 ล้านบาท

          ขอเรียนโดยอ้างอิงมาตรฐานการรายงานทางการเงินสำหรับกิจการที่ไม่มีส่วนได้เสียสาธารณะ (NPAEs) จากคำถามแต่ละข้อดังนี้

1.  บริษัท ควรบันทึกเป็นเงินลงทุนในบริษัทร่วมในกรณีนี้ เข้าตามมาตรฐานย่อหน้าที่ 109 ได้หรือไม่ เนื่องจากเป็นกองทุนรวมและลงทุนร้อยละ 25 มีส่วนในการออกเสียงและกำหนดนโยบาย และควรรับรู้ในราคาทุน  ในวันสิ้นปี ต้องปรับมูลค่าลดลงหรือไม่  หากมีข้อบ่งชี้ค่าเผื่อการลดลง คือมีหลักฐานจากบริษัท หลักทรัพย์  ในการแจ้งรับรองยอด  ตรงนี้เข้าตามมาตรฐานบัญชีบทที่ 9 ย่อหน้าที่ 117 หรือไม่

คำตอบ : เงินลงทุนในบริษัทร่วมตามย่อหน้าที่ 109 หมายถึง เงินลงทุนในตราสารทุนของกิจการ (ซึ่งรวมถึงกิจการที่ไม่ได้ก่อตั้งในรูปบริษัท เช่น ห้างหุ้นส่วน) ที่อยู่ภายใต้อิทธิพลอย่างมีนัยสำคัญของผู้ลงทุนและไม่ถือเป็นบริษัทย่อยหรือส่วนได้เสียในการร่วมค้า ผู้ลงทุนถือว่ามีอิทธิพลอย่างมีนัยสำคัญต่อกิจการที่ไปลงทุน เมื่อผู้ลงทุนมีอำนาจในการออกเสียง อย่างน้อยร้อยละ 20 ในกิจการที่ไปลงทุนไม่ว่าจะเป็นทางตรงหรือทางอ้อม (เช่น โดยผ่านบริษัทย่อย) ยกเว้นในกรณีที่ผู้ลงทุนมีหลักฐานที่แสดงให้เห็นอย่างชัดเจนว่าอิทธิพลนั้นไม่เกิดขึ้น

          หากกิจการพิจารณาแล้ว เป็นไปตามคำนิยามดังกล่าว เงินลงทุนดังกล่าวจัดประเภทเป็นเงินลงทุนในบริษัทร่วม และต้องรับรู้มูลค่า ณ วันสิ้นงวดตามย่อหน้าที่ 114 ซึ่งระบุว่า "กิจการต้องวัดมูลค่าเงินลงทุนในตราสารทุนที่ไม่ใช่หลักทรัพย์ที่อยู่ในความต้องการของตลาดหรือ เงินลงทุนในบริษัทย่อย บริษัทร่วม หรือกิจการร่วมค้า ด้วยราคาทุนเดิมหักด้วยค่าเผื่อการลดลงของ มูลค่า (ถ้ามี) ณ วันสิ้นสุดรอบระยะเวลารายงาน" ดังนั้นหนังสือแจ้งรับรองยอดถือเป็นหลักฐานส่วนหนึ่ง แต่อาจไม่ทั้งหมด เนื่องจากกิจการต้องพิจารณาข้อบ่งชี้ของการลดมูลค่าดังกล่าว ตามย่อหน้าที่ 117 ซึ่งกำหนดให้ต้องมีลักษณะของการลดมูลค่าลงอย่างถาวร จึงจะรับรู้เป็นขาดทุนจากการลดมูลค่าของเงินลงทุนในงบกำไรขาดทุน

 
2.ในกรณีเป็นหลักทรัพย์เผื่อขาย เข้าหรือไม่ตามหลักเกณฑ์นี้ทางด้านบัญชี ณ วันสิ้นปี ต้องบันทึก ในราคามูลค่ายุติธรรมตามมาตรฐานการบัญชี ในการตีความเป็นหลักทรัพย์เผื่อขาย ได้หรือไม่

คำตอบ : กิจการต้องพิจารณาก่อนว่าเงินลงทุนนั้นเป็นเงินลงทุนประเภทใดตามข้อกำหนดในมาตรฐานการรายงานทางการเงินสำหรับ NPAEs ซึ่งตามย่อหน้าที่ 105 และ 106

          ทั้งนี้ตามย่อหน้าที่ 106 ระบุว่า เงินลงทุนในตราสารทุนต้องจัดประเภทตามที่ระบุไว้ในย่อหน้าที่ 105 เว้นแต่ว่าตราสารทุนนั้นเป็นเงินลงทุนในบริษัทย่อย บริษัทร่วม หรือกิจการร่วมค้า ในกรณีที่กิจการตีความแล้ว เป็นไปตามคำนิยามเงินลงทุนในบริษัทร่วมแล้ว ก็ไม่ใช่เงินลงทุนในหลักทรัพย์เผื่อขาย

          หากกิจการตีความเป็นเงินลงทุนในหลักทรัพย์เผื่อขาย ให้รับรู้มูลค่ายุติธรรมตามย่อหน้าที่ 113 ซึ่งกำหนดให้กิจการต้องวัดมูลค่าเงินลงทุนในตราสารทุนที่เป็นหลักทรัพย์ที่อยู่ในความต้องการของตลาด ด้วยมูลค่ายุติธรรม ณ วันสิ้นสุดรอบระยะเวลารายงาน

 
3.  ขอสอบถามว่า ในกรณีข้อบ่งชี้ว่า เงินลงทุนมีมูลค่าลดลงอย่างถาวร ติดต่อกันเป็นเวลานาน   ตีความว่าอย่างไร (ใช้ระยะเวลากี่ปีในการตีความหรือว่า ลงทุนต้นปี และสิ้นปีมูลค่าลดลงตีความแบบนี้ได้หรือไม่)  ตามย่อหน้าที่ 117  และมีหลักฐานที่แสดงให้เห็นความน่าเชื่อถือผู้ออกตราสาร ลดลง ตรงนี้ หลักฐานนี้  คือ การรับรองยอดจากบริษัทหลักทรัพย์  ตีความแบบนี้ ถูกต้องไหม

คำตอบ : ในย่อหน้าที่ 117 มาตรฐานเขียนเป็นเพียงกรอบกว้างๆ (Principle-based) มิได้กำหนดเป็นตัวเลขที่ชัดเจน (Rule-based) ดังนั้นกิจการและผู้สอบบัญชีต้องใช้ดุลยพินิจในการประเมินการลดมูลค่าลงอย่างถาวรจากหลักฐานรอบด้านที่แสดงให้เห็นว่าดัชนีตลาดหลักทรัพย์ลดลง อย่างมีสาระสำคัญและติดต่อกันเป็นระยะเวลายาวนาน ความน่าเชื่อถือของผู้ออกตราสารลดลงอย่างเป็นสาระสำคัญ ที่อาจมิใช่แค่หนังสือแจ้งรับรองยอดเพียงอย่างเดียว แต่อาจรวมถึงสถานการณ์อื่นด้วย ที่แสดงให้เห็นว่ามูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนจากเงินลงทุนดังกล่าวลดลง เช่น กิจการที่ออกหลักทรัพย์ประสบปัญหาทางการเงิน และผิดนัดชำระหนี้ เป็นต้น

4.  ถ้าในกรณีตีความเป็นเงินทุนในบริษัทร่วม ต้องรับรู้ ณ วันสิ้นปีคือ ราคาทุน หัก ค่าเผื่อการลดลง ในกรณีนี้ตีความได้ว่า ต้องเป็นมูลค่ายุติธรรม เหมือนกันไหม

คำตอบ : หากบริษัทตีความเป็นเงินลงทุนในบริษัทร่วม TFRS for NPAEs ย่อหน้าที่ 114 ไม่ได้กำหนดให้วัดมูลค่าด้วยมูลค่ายุติธรรม แต่ให้แสดงด้วยราคาทุนหักด้วยค่าเผื่อการลดลงของมูลค่า ณ วันสิ้นสุดรอบระยะเวลารายงาน (ถ้ามี)

          ในการพิจารณาค่าเผื่อการลดลงของมูลค่า ตามย่อหน้าที่ 117 นั้น หากมีข้อบ่งชี้ว่าเงินลงทุนมีมูลค่าลดลงอย่างถาวร เช่น ดัชนีตลาดหลักทรัพย์ลดลง อย่างมีสาระสำคัญและติดต่อกันเป็นระยะเวลายาวนาน หรือมีหลักฐานที่แสดงให้เห็นว่าความน่าเชื่อถือของผู้ออกตราสารลดลงอย่างเป็นสาระสำคัญ เป็นต้น กิจการต้องรับรู้ผลขาดทุนจากการลดมูลค่าของเงินลงทุนในงบกำไรขาดทุน หากกิจการสามารถประมาณราคาขายได้อย่างน่าเชื่อถือโดยที่ไม่มีต้นทุนสูงมากจนเกินไป และราคาขายหักด้วยต้นทุนในการขายเงินลงทุนดังกล่าวต่ำกว่าราคาตามบัญชีของเงินลงทุน ในกรณีที่ไม่ปรากฏว่ามีข้อบ่งชี้ข้างต้นอีกต่อไป กิจการสามารถบันทึกกลับรายการผลขาดทุนดังกล่าวได้

          อย่างไรก็ตาม TFRS for NPAEs ย่อหน้าที่ 52 ระบุว่าในกรณีที่มาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับนี้มิได้กำหนดแนวทางปฏิบัติสำหรับรายการค้า เหตุการณ์หรือสถานการณ์อื่นเป็นการเฉพาะ กิจการต้องใช้ดุลยพินิจในการเลือกใช้นโยบายการบัญชีโดยอ้างอิง และพิจารณาการใช้นโยบายการบัญชีจากแหล่งต่างๆ ตามลำดับต่อไปนี้

52.1.  ข้อกำหนดและแนวปฏิบัติที่ระบุไว้ในมาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับนี้สำหรับเรื่องที่คล้ายคลึงและเกี่ยวข้องกัน

52.2.  ลักษณะเชิงคุณภาพของข้อมูลในงบการเงิน คำนิยามและการรับรู้รายการ และการวัดมูลค่าองค์ประกอบของงบการเงิน ที่ระบุไว้ในกรอบแนวคิดของมาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับนี้

52.3.  มาตรฐานการรายงานทางการเงินของไทย (TFRSs) เฉพาะรายการนั้นๆ

          ดังนั้น ในการประมาณผลขาดทุนดังกล่าว ในกรณีที่กิจการสามารถหามูลค่าจากการใช้ของสินทรัพย์ (Value-in-use) ได้อย่างน่าเชื่อถือ (ตามวิธีคำนวณที่ระบุในมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 เรื่อง การด้อยค่าของสินทรัพย์) กิจการอาจนำมูลค่าจากการใช้มาถือเป็นตัวแทนของมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนของเงินลงทุน หากมูลค่าจากการใช้มีจำนวนสูงกว่าราคาขายหักต้นทุนในการขาย และนำมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับคืนดังกล่าวมาคำนวณผลขาดทุนจากการลดมูลค่าของเงินลงทุนนั้นต่อไป ทั้งนี้วิธีดังกล่าวมิได้ระบุใน TFRS for NPAEs แต่กิจการสามารถนำหลักการของมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 36 เรื่อง การด้อยค่าของสินทรัพย์ มาใช้ได้ในกรณีนี้ตามที่อ้างถึงย่อหน้าที่ 52 ข้างต้น