ข้อ 1) พระราชบัญญัติอาคารชุด (ฉบับที่ 4)  พ.ศ. 2551 กำหนดว่า

          มาตรา ๓๘/๑ ให้ นิติบุคคลอาคารชุดจัดทำงบดุลอย่างน้อยหนึ่งครั้งทุกรอบสิบสองเดือน โดยให้ถือว่าเป็นรอบปีในทางบัญชีของนิติบุคคลอาคารชุดนั้น งบดุลตามวรรคหนึ่งต้องมีรายการแสดงจำนวนสินทรัพย์และหนี้สินของนิติบุคคลอาคารชุด กับทั้งบัญชีรายรับรายจ่าย และต้องจัดให้ มีผู้สอบบัญชีตรวจสอบ แล้วนำเสนอเพื่ออนุมัติในที่ประชุมใหญ่เจ้าของร่วมภายในหนึ่งร้อยยี่สิบวันนับแต่วันสิ้นปีทางบัญชี

          ทั้งนี้พระราชบัญญัติฉบับดังกล่าวมิได้ระบุว่าต้องจัดทำบัญชีด้วยมาตรฐานการบัญชี หรือ มาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับใด จึงอยู่ในอำนาจของคณะกรรมการที่ต้องเลือกมาตรฐานฯ หรือนโยบายการบัญชีที่จะใช้จัดทำงบดุล และบัญชีรายรับรายจ่ายนั้น

          ต่อข้อถามของท่าน มิได้ระบุว่านิติบุคคลท่านเลือกใช้มาตรฐานการบัญชีฉบับใดหรือนโยบายการบัญชีใดในการจัดทำ จึงไม่สามารถตอบได้เป็นการเฉพาะเจาะจง แต่ขอให้ข้อสังเกตโดยรวมดังนี้

          ในกรณีที่นิติบุคคลท่านเลือกใช้มาตรฐานการรายงานทางการเงินสำหรับกิจการที่ไม่มีส่วนได้เสียสาธารณะ (ตามที่ผู้สอบบัญชีได้กล่าวไว้ในส่วนสุดท้ายของรายงานผู้สอบบัญชี)

          ย่อหน้าที่ 3 ของมาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับดังกล่าวกำหนดว่าให้ใช้เกณฑ์คงค้าง และ การดำเนินงานต่อเนื่องในการจัดทำงบการเงิน ซึ่งไม่ใช่ cash basis ตามที่ผู้ทำบัญชีอ้างไว้

          นอกจากนี้ ย่อหน้าที่ 123 กำหนดให้รับรู้สินทรัพย์ที่มีตัวตนอยู่ภายใต้หมวดที่ดิน อาคารและอุปกรณ์ หากกิจการคาดว่าจะใช้ประโยชน์มากกว่าหนึ่งรอบระยะเวลาบัญชี

นิติบุคคลต้องปฏิบัติตามย่อหน้าที่ 134-147 ว่าด้วยการรับรู้มูลค่าภายหลังการรับรู้รายการ (การวัดมูลค่าสินทรัพย์ด้วยวิธีราคาทุนหักค่าเสื่อมราคาสะสม และค่าเผื่อการลดลงของมูลค่า)

          อย่างไรก็ตาม ภายใต้มาตรฐานการรายงานทางการเงินสำหรับกิจการที่ไม่มีส่วนได้เสียสาธารณะ กำหนดให้การจัดทำงบการเงินอยู่ภายใต้ลักษณะเชิงคุณภาพของข้อมูลในงบการเงินดังที่กล่าวในย่อหน้าที่ 19-24 ไม่ว่าจะเป็นลักษณะเชิงคุณภาพพื้นฐาน หรือลักษณะเชิงคุณภาพเสริม รวมถึง ข้อควรพิจารณาอื่น เช่น ความมีสาระสำคัญของข้อมูลที่จัดทำ

          ในบางกรณี ฝ่ายบริหารของกิจการอาจเลือกใช้นโยบายการบัญชีที่ต่างออกไป แต่ต้องไม่ขัดกับหลักการของมาตรฐานฯที่เลือกใช้ และยังคงทำให้งบการเงินอยู่ภายใต้ลักษณะเชิงคุณภาพของงบการเงินต่อไป

          ดังนั้นในกรณีนี้ ขอให้ท่านปรึกษาผู้สอบบัญชีของกิจการซึ่งเป็นผู้ที่มีความรู้ความเข้าใจ และมีข้อมูลเกี่ยวกับนิติบุคคลมากกว่ารวมถึงสอบถามถึงนโยบายการบัญชีที่นิติบุคคลเลือกใช้ในการจัดทำงบการเงิน และการแสดงความเห็นในรายงานของผู้สอบบัญชีว่านิติบุคคลดังกล่าวใช้มาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับใดในการจัดทำงบการเงิน จึงจะได้รับข้อมูลที่ครบถ้วนมากกว่า นอกจากนี้ท่านสามารถอ่านหลักการมาตรฐานการรายงานทางการเงินสำหรับกิจการที่ไม่มีส่วนได้เสียสาธารณะ ที่เว็บไซต์สภาวิชาชีพบัญชี http://www.fap.or.th/NPAEs.html

ข้อ 2)

          ตามข้อมูลในหมายเหตุประกอบงบการเงินมิได้กล่าวถึงนโยบายการบัญชีที่ใช้ในการจัดทำงบการเงิน รวมถึงมาตรฐานการรายงานทางการเงินที่เลือกใช้ โดยระบุไว้เพียงว่า รายได้รับรู้โดยใช้เกณฑ์เงินสด (หมายเหตุประกอบงบการเงินข้อ 1) ทำให้ไม่สามารถให้ข้อมูลได้ว่าการจัดทำบัญชีนั้นเป็นไปตามหลักการใด และถูกต้องหรือไม่เพียงใด

          โดยปกติผู้ทำบัญชีเป็นผู้มีหน้าที่ในการจัดทำบัญชี และจัดทำรายงานทางการเงิน เพื่อให้ผู้สอบบัญชีแสดงความเห็นต่องบการเงิน ดังนั้น ขอให้ท่านปรึกษาผู้สอบบัญชีของนิติบุคคล ซึ่งเป็นผู้ที่มีความเข้าใจในรายละเอียดและข้อมูลมากกว่า เพื่อให้ได้รับคำตอบหรือคำอธิบายที่ชัดเจนยิ่งขึ้น

หากการรวมกิจการดังกล่าวเป็นการรวมกิจการโดยสองบริษัทที่อยู่ภายใต้การควบคุมของบุคคล หรือ กลุ่มบุคคล หรือ บริษัทเดียวกัน ให้ถือปฏิบัติตามแนวปฏิบัติทางการบัญชีสำหรับการรวมธุรกิจภายใต้การควบคุมเดียวกัน 

หากการรวมกิจการดังกล่าวเป็นการรวมกิจการที่มิใช่ภายใต้การควบคุมเดียวกัน ให้ถือปฏิบัติตามมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 3 (ปรับปรุง 2557) เรื่อง การรวมธุรกิจ

ทั้งนี้ขอให้ท่านปรึกษาผู้สอบบัญชีของกลุ่มบริษัท ซึ่งเป็นผู้ที่มีความรู้ความเข้าใจ และมีข้อมูลมากกว่า เพื่อให้ได้รับคำตอบที่ถูกต้องยิ่งขึ้น

โดยปกติ กิจการสามารถตัดหนี้สูญได้เมื่อกิจการพิจารณาว่าจะไม่สามารถเรียกเก็บเงินจากลูกหนี้รายดังกล่าวได้ค่อนข้างแน่นอน ดังที่ระบุในมาตรฐานการรายงานทางการเงินสำหรับกิจการที่ไม่มีส่วนได้เสียสาธารณะ ย่อหน้าที่ 83 ดังนี้

การตัดจำหน่ายหนี้สูญ

          83. หากลูกหนี้ยังไม่ชำระหนี้เมื่อครบกำหนดแล้ว และกิจการได้มีการดำเนินการทวงถามหนี้จากลูกหนี้ จนถึงที่สุดแล้ว และคาดหมายได้ค่อนข้างแน่นอนว่าจะไม่ได้รับชำระหนี้ ให้กิจการจำหน่ายลูกหนี้ ออกจากบัญชีและปรับลดค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญที่เกี่ยวข้อง

          ดังนั้น เรื่องของการดำเนินคดี เป็นเพียงเรื่องในทางกฎหมาย ซึ่งไม่ได้เป็นข้อบ่งชี้ของการตัดหนี้สูญ กิจการไม่จำเป็นต้อง(แต่มิได้ห้ามที่จะ)อ้างถึงการดำเนินคดีในทางกฎหมาย

          นอกจากนี้ มาตรฐานการรายงานทางการเงินสำหรับกิจการที่ไม่มีส่วนได้เสียสาธารณะระบุในย่อหน้าที่  85 เกี่ยวกับการเปิดเผยลูกหนี้ดังนี้

          85 กิจการต้องเปิดเผยข้อมูลต่อไปนี้ในหมายเหตุประกอบงบการเงิน

                   85.1 มูลค่าหนี้สูญที่ตัดจำหน่ายระหว่างงวด

                   85.2 หนี้สูญได้รับคืนสำหรับงวด

                   85.3 จำนวนและรายละเอียดของลูกหนี้ที่ใช้เป็นหลักทรัพย์ค้ำประกัน

          ดังนั้น กิจการต้องเปิดเผยรายละเอียดขั้นต่ำเกี่ยวกับหนี้สูญดังกล่าวให้เป็นไปตามข้อกำหนดในย่อหน้าที่ 85 เพื่อให้เป็นไปตามมาตรฐานการรายงานทางการเงินที่กิจการเลือกใช้

          นอกจากนี้กิจการสามารถเลือกเปิดเผยข้อมูลทางการเงินได้มากกว่าที่มาตรฐานฯกำหนดตามความประสงค์ของกิจการเพื่อเป็นการให้ข้อมูลแก่ผู้ใช้งบการเงิน แต่ทั้งนี้ต้องไม่ทำให้ผู้ใช้งบการเงินเข้าใจผิดในสาระสำคัญ

          ทั้งนี้ขอให้ท่านปรึกษาผู้สอบบัญชีของกิจการ ซึ่งเป็นผู้ที่มีความเข้าใจและมีข้อมูลเกี่ยวกับรายละเอียดที่มากกว่า เนื่องจากผู้สอบบัญชีจะต้องเป็นผู้แสดงความเห็นต่อรายงานทางการเงินที่ท่านจัดทำขึ้นดังกล่าว

สำหรับข้อคำถามของท่าน ขออนุญาตตอบเป็นข้อดังนี้

1. จนถึงปัจจุบันยังไม่มีประกาศขยายระยะเวลาผ่อนปรนตามประกาศดังกล่าว ดังนั้นจึงถือว่าประกาศฉบับดังกล่าวสิ้นสุดการผ่อนปรนแล้ว จึงต้องใช้วิธีการบัญชีตามที่กำหนดในมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 16 (ปรับปรุง 2557) หรือ (ปรับปรุง 2558) ตามรอบระยะเวลาบัญชีของท่าน เรื่อง ที่ดิน อาคารและอุปกรณ์ (สามารถอ่านมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 16 เพิ่มเติมได้ที่เว็บไซต์สภาวิชาชีพบัญชี http://www.fap.or.th/index.php?lay=show&ac=article&Id=539920275&Ntype=58)
2. ตามที่ท่านถามมาในข้อ 2 นั้น เนื่องจากประกาศดังกล่าวไม่มีผลบังคับใช้แล้ว ในกรณีที่ท่านต้องการเปลี่ยนนโยบายเป็นวิธีราคาทุน ท่านต้องถือปฏิบัติตามมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 8 (ปรับปรุง 2558) (กรณีงบการเงินที่เริ่มในหรือหลังวันที่ 1 มกราคม 2559) หรือฉบับ (ปรับปรุง 2557) (กรณีงบการเงินที่เริ่มในหรือหลังวันที่ 1 มกราคม 2558) เรื่อง นโยบายการบัญชี การเปลี่ยนแปลงประมาณการทางบัญชีและข้อผิดพลาด ซึ่งโดยปกติจะต้องปรับย้อนหลังงบการเงินหากสามารถปฏิบัติได้ แต่หากไม่สามารถปฏิบัติได้ ให้ปรับย้อนหลังไปยังงวดบัญชีแรกสุดที่สามารถทำได้ ทั้งนี้เป็นไปตามข้อกำหนดในย่อหน้าที่ 19 และ 24 ของมาตรฐานฉบับดังกล่าว และหากยังไม่สามารถทำได้ ให้ปฏิบัติด้วยวิธีเปลี่ยนทันทีเป็นต้นไป ดังย่อหน้าที่ 25 ของมาตรฐานฉบับดังกล่าว (ซึ่งในทางปฏิบัติเป็นไปได้ยากยิ่งที่จะไม่สามารถปรับย้อนหลังงบการเงินได้ เนื่องจากบริษัทฯมีข้อมูลเกี่ยวกับวิธีการตีราคาใหม่อยู่แล้ว)

          อนึ่งย่อหน้าที่ท่านได้อ้างถึงตามคำถามข้อที่ 2 เป็นส่วนหนึ่งของย่อหน้าที่  17 สำหรับมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 8 ซึ่งกล่าวถึงเฉพาะการเปลี่ยนจากการใช้วิธีราคาทุนเป็นวิธีราคาที่ตีใหม่ โดยกำหนดให้ดูวิธีการปรับมูลค่าของการตีราคาใหม่ตามย่อหน้าที่ 35 ของ มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 16 เรื่อง ที่ดิน อาคารและอุปกรณ์ เพิ่มเติม

          ทั้งนี้ขอให้ท่านปรึกษาผู้สอบบัญชีของกิจการ ซึ่งเป็นผู้ที่มีความเข้าใจและมีข้อมูลเกี่ยวกับรายละเอียดที่มากกว่า เนื่องจากผู้สอบบัญชีจะต้องเป็นผู้แสดงความเห็นต่อรายงานทางการเงินที่ท่านจัดทำขึ้นดังกล่าว

กรณีการปรับปรุงเกี่ยวกับข้อผิดพลาดของการลงบัญชีชุดเดียวนั้น

          ขอให้ท่านศึกษาเพิ่มเติมได้โดยละเอียดจาก ตัวอย่างเพื่อประกอบความเข้าใจในการปรับปรุงบัญชีเพื่อแก้ไขข้อผิดพลาด ตาม link ดังนี้

http://www.fap.or.th/images/column_1459500742/Edit.pdf

          ทั้งนี้ขอให้ท่านปรึกษาผู้สอบบัญชีของกิจการ ซึ่งเป็นผู้ที่มีความเข้าใจและมีข้อมูลเกี่ยวกับรายละเอียดที่มากกว่า เนื่องจากผู้สอบบัญชีจะต้องเป็นผู้แสดงความเห็นต่อรายงานทางการเงินที่ท่านจัดทำขึ้นดังกล่าว

1. การพิจารณาสัญญาเช่าเป็นสัญญาประเภทใดต้องพิจารณาจากข้อกำหนดในมาตรฐานการรายงานทางการเงินสำหรับกิจการที่ไม่มีส่วนได้เสียสาธารณะ ย่อหน้าที่ 256-259 กำหนดเงื่อนไขในการพิจารณาว่าสัญญาเช่าเป็นสัญญาเช่าการเงินหรือดำเนินงานไว้ โดยศึกษาเพิ่มเติมได้จากเว็บไซต์สภาวิชาชีพบัญชี 

          นอกจากนี้ย่อหน้าที่ 260  กำหนดว่า การเช่าที่ดินและอาคารตามสัญญาเช่าต้องจัดประเภทเป็นสัญญาเช่าการเงินหรือสัญญาเช่าดำเนินงานในลักษณะเดียวกับการจัดประเภทสัญญาเช่าสำหรับสินทรัพย์อื่น อย่างไรก็ตาม ที่ดินมีลักษณะพิเศษคือ ตามปกติจะมีอายุการให้ประโยชน์เชิงเศรษฐกิจไม่จำกัด หากคาดว่าจะไม่ต้องโอนกรรมสิทธิ์ในที่ดินไปให้ผู้เช่า ณ วันสิ้นสุดสัญญาเช่า ผู้เช่าจะไม่ได้รับความเสี่ยงและผลตอบแทนของความเป็นเจ้าของทั้งหมดหรือเกือบทั้งหมด ในกรณีเช่นนี้ สัญญาเช่าที่ดินจะถือเป็นสัญญาเช่าดำเนินงาน ดังนั้น จำนวนเงินที่จ่ายเมื่อเข้าทำสัญญาเช่าหรือการได้สิทธิการเช่าซึ่งเป็นสัญญาเช่าดำเนินงาน จึงถือเป็นการจ่ายค่าเช่าล่วงหน้า ซึ่งต้องตัดจำหน่ายตลอดอายุสัญญาเช่าตามรูปแบบของประโยชน์ที่ได้รับ

           และย่อหน้าที่ 261 กำหนดว่า เพื่อวัตถุประสงค์ในการจัดประเภทสัญญาเช่า องค์ประกอบของที่ดินและอาคารที่เกิดจากสัญญาเช่าจะพิจารณาแยกจากกัน ถ้ากรรมสิทธิ์ขององค์ประกอบทั้งสองจะต้องโอนไปให้ผู้เช่าเมื่อสิ้นสุดสัญญาเช่า สัญญาเช่านั้นต้องจัดประเภทเป็นสัญญาเช่าการเงิน ไม่ว่าจะได้มีการทำเป็นสัญญาเดียวหรือแยกเป็นสองสัญญา เว้นแต่จะมีลักษณะอื่นที่แน่ชัดแสดงถึงการมิได้โอนความเสี่ยงและผลตอบแทนที่ผู้เป็นเจ้าของพึงได้รับจากสินทรัพย์ที่เช่า โดยปกติที่ดินมีลักษณะพิเศษ คือ จะมีอายุการให้ประโยชน์เชิงเศรษฐกิจไม่จำกัด และหากคาดว่าจะไม่ต้องโอนกรรมสิทธิ์ในที่ดินไปให้ผู้เช่า ณ วันสิ้นสุดสัญญาเช่า ที่ดินนั้นจะจัดประเภทเป็นสัญญาเช่าดำเนินงาน และอาคารจะจัดประเภทเป็นสัญญาเช่าการเงินหรือสัญญาเช่าดำเนินงาน

2. หากพิจารณาแล้วว่าสัญญาเช่าเป็นสัญญาเช่าการเงินหรือสัญญาเช่าดำเนินงาน ในการบันทึกรายการบัญชีให้ท่านพิจารณาตามข้อกำหนดในมาตรฐานการรายงานทางการเงินสำหรับกิจการที่ไม่มีส่วนได้เสียสาธารณะ ดังนี้

• สำหรับสัญญาเช่าการเงิน ดูย่อหน้าที่ 264-271
• สำหรับสัญญาเช่าดำเนินงาน ดูย่อหน้าที่ 272-273 โดยย่อหน้าที่ 272 กำหนดว่า
  ผู้เช่าต้องรับรู้จำนวนเงินที่จ่ายตามสัญญาเช่าดำเนินงาน (ซึ่งไม่รวมต้นทุนในการให้บริการ เช่น ค่าประกันภัยและค่าบำรุงรักษา) เป็นค่าใช้จ่ายตามวิธีเส้นตรงตลอดอายุสัญญาเช่า นอกจากว่าจะมีเกณฑ์อื่นที่เป็นระบบ ซึ่งสะท้อนถึงระยะเวลาที่ผู้เช่าได้รับประโยชน์ได้ดีกว่า แต่ข้อสมมติในการจัดทำงบการเงินกำหนดว่างบการเงินจัดทำขึ้นโดยข้อสมมติตามเกณฑ์คงค้าง ดังนั้นหากท่านพิจารณาแล้วว่าเป็นสัญญาเช่าดำเนินงาน กิจการสามารถรับรู้ค่าเช่าจ่ายด้วยเกณฑ์คงค้างไปตลอดอายุสัญญาเช่านับตั้งแต่วันที่เริ่มเช่า แม้ไม่ได้รับใบแจ้งหนี้จากผู้ให้เช่า (เช่น รับรู้ค่าเช่าเดือนละ 3,000 บาทตามเกณฑ์คงค้างไปตลอดอายุสัญญาเช่าตั้งแต่วันที่กิจการเริ่มเช่า)

3. กรณีของเงินประกันนั้น หากกิจการยังไม่ได้จ่ายชำระเงินประกัน กิจการไม่ควรรับรู้ "บัญชีสินทรัพย์เงินประกัน” ในงบการเงิน

          ทั้งนี้ขอให้ท่านปรึกษาผู้สอบบัญชีของกิจการ ซึ่งเป็นผู้ที่มีความเข้าใจและมีข้อมูลเกี่ยวกับรายละเอียดที่มากกว่า เนื่องจากผู้สอบบัญชีจะต้องเป็นผู้แสดงความเห็นต่อรายงานทางการเงินที่ท่านจัดทำขึ้นดังกล่าว

          เงินทุนเริ่มแรกของมูลนิธิ โดยส่วนมากมักเป็นไปตามข้อตกลงเริ่มแรกที่ได้มีการจดทะเบียนมูลนิธิกับหน่วยงานราชการ และมักจะระบุในรายงานการประชุมจัดตั้งมูลนิธิว่ามีทรัพย์สินเริ่มแรกเท่าใด หากเงินฝากก้อนแรกดังกล่าว รวมอยู่ในข้อตกลงการจัดตั้งดังกล่าว ควรถือเป็นทุนเริ่มแรกตามมติที่ประชุมจัดตั้ง แต่หากเงินฝากดังกล่าวได้มาภายหลังการจัดตั้ง ให้ถือเป็นรายได้เงินบริจาคสำหรับการดำเนินงานของมูลนิธิ

          ทั้งนี้ขอให้ท่านปรึกษาผู้สอบบัญชีของกิจการ ซึ่งเป็นผู้ที่มีความเข้าใจและมีข้อมูลเกี่ยวกับรายละเอียดที่มากกว่า เนื่องจากผู้สอบบัญชีจะต้องเป็นผู้แสดงความเห็นต่อรายงานทางการเงินที่ท่านจัดทำขึ้นดังกล่าว

ในกรณีที่ Software นั้นได้รับการพัฒนาขึ้นเพื่อใช้ในการดำเนินงานของกิจการ ซึ่งให้ประโยชน์เชิงเศรษฐกิจแก่กิจการได้ในอนาคต กิจการจะรับรู้รายจ่ายที่เกิดจากการพัฒนาหรือเกิดในขั้นตอนการพัฒนาของ Software ดังกล่าวเป็นสินทรัพย์ไม่มีตัวตนได้นั้น หากกิจการใช้มาตรฐานการรายงานทางการเงินสำหรับกิจการที่ไม่มีส่วนได้เสียสาธารณะ (TFRS for NPAEs) กิจการต้องพิจารณาข้อกำหนดทุกข้อใน TFRS for NPAEs ย่อหน้าที่ 170 ดังนี้

• มีความเป็นไปได้ทางเทคนิคที่กิจการจะทำสินทรัพย์ไม่มีตัวตนให้เสร็จสมบูรณ์เพื่อนำมาใช้ประโยชน์หรือขายได้
• กิจการมีความตั้งใจที่จะทำสินทรัพย์ไม่มีตัวตนให้เสร็จสมบูรณ์และนำมาใช้ประโยชน์หรือขาย
• กิจการมีความสามารถที่จะนำสินทรัพย์ไม่มีตัวตนนั้นมาใช้ประโยชน์หรือขาย
• กิจการสามารถแสดงให้เห็นถึงวิธีที่สินทรัพย์ไม่มีตัวตนจะก่อให้เกิดประโยชน์เชิงเศรษฐกิจในอนาคต เหนืออื่นใดกิจการต้องสามารถแสดงให้เห็นว่าสินทรัพย์ไม่มีตัวตนหรือสิ่งที่จะเกิดจากสินทรัพย์ไม่มีตัวตนนั้นมีตลาดรองรับอยู่จริง หรือหากกิจการนำสินทรัพย์ไม่มีตัวตนไปใช้เป็นการภายใน กิจการต้องสามารถแสดงให้เห็นถึงประโยชน์ที่จะได้รับจากสินทรัพย์ไม่มีตัวตนนั้น
• กิจการมีความสามารถในการจัดหาทรัพยากรด้านเทคนิค ด้านการเงิน และด้านอื่นได้เพียงพอที่จะนำมาใช้เพื่อทำให้การพัฒนาเสร็จสิ้นสมบูรณ์ และนำสินทรัพย์ไม่มีตัวตน มาใช้ประโยชน์หรือนำมาขายได้
• กิจการมีความสามารถที่จะวัดมูลค่าของรายจ่ายที่เกี่ยวข้องกับสินทรัพย์ไม่มีตัวตนที่เกิดขึ้นในระหว่างการพัฒนาได้อย่างน่าเชื่อถือ
• หากกิจการพิจารณาแล้วเข้าเกณฑ์เงื่อนไขทั้ง 6 ข้อดังกล่าวข้างต้น กิจการจึงสามารถรับรู้เป็นสินทรัพย์ไม่มีตัวตนได้ และให้กิจการตัดจำหน่ายตามย่อหน้าที่  186-188 คือตัดจำหน่ายตามรูปแบบการให้ประโยชน์ของสินทรัพย์ไม่มีตัวตน และตามอายุการให้ประโยชน์เชิงเศรษฐกิจ แต่หากไม่ทราบอายุการให้ประโยชน์ให้ตัดจำหน่ายเป็นเวลา 10 ปี

          อย่างไรก็ตาม หากกิจการใช้มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 38 (ปรับปรุง 2558) เรื่องสินทรัพย์ไม่มีตัวตน กิจการต้องถือปฏิบัติตามข้อกำหนดในการรับรู้รายการเป็นสินทรัพย์ไม่มีตัวตนในย่อหน้าที่ 57 โดยกิจการต้องรับรู้รายจ่ายที่เกิดจากการพัฒนา (หรือเกิดจากขั้นตอนการพัฒนาของโครงการภายใน) เป็นสินทรัพย์ไม่มีตัวตน เมื่อกิจการสามารถแสดงให้เห็นว่าเป็นไปตามข้อกำหนดทุกข้อ ดังนี้

• มีความเป็นไปได้ทางเทคนิคที่จะทำให้สินทรัพย์ไม่มีตัวตนเสร็จสมบูรณ์เพื่อนำมาใช้งานหรือขาย
• กิจการมีความตั้งใจที่จะทำให้สินทรัพย์ไม่มีตัวตนเสร็จสมบูรณ์และนำมาใช้งานหรือขาย
• กิจการมีความสามารถที่จะนำสินทรัพย์ไม่มีตัวตนนั้นมาใช้งานหรือขาย
• กิจการสามารถแสดงให้เห็นถึงวิธีการที่สินทรัพย์ไม่มีตัวตนจะก่อให้เกิดประโยชน์เชิงเศรษฐกิจในอนาคต นอกจากนี้ กิจการต้องสามารถแสดงให้เห็นว่าสินทรัพย์ไม่มีตัวตนหรือผลผลิตจากสินทรัพย์ไม่มีตัวตนนั้นมีตลาดรองรับ หรือหากกิจการนำสินทรัพย์ไม่มีตัวตนไปใช้งานเป็นการภายใน กิจการต้องสามารถแสดงให้เห็นถึงประโยชน์ที่จะได้รับจากสินทรัพย์ไม่มีตัวตนนั้น
• กิจการมีทรัพยากรด้านเทคนิค ด้านการเงิน และด้านอื่นอย่างเพียงพอที่จะนำมาใช้ในการพัฒนาให้เสร็จสิ้นสมบูรณ์ และนำสินทรัพย์ไม่มีตัวตนมาใช้งานหรือขาย
• กิจการมีความสามารถที่จะวัดมูลค่าของรายจ่ายที่เกี่ยวข้องกับสินทรัพย์ไม่มีตัวตน ที่เกิดขึ้นในระหว่างการพัฒนาได้อย่างน่าเชื่อถือ

          ย่อหน้าที่ 107 กำหนดว่าหากกิจการไม่ทราบอายุการให้ประโยชน์ที่แน่นอน กิจการต้องไม่ตัดจำหน่ายสินทรัพย์ไม่มีตัวตนดังกล่าว

          ย่อหน้าที่ 97 กำหนดว่าหากกิจการทราบอายุการให้ประโยชน์ของสินทรัพย์นั้น กิจการต้องปันส่วนจำนวนที่คิดค่าตัดจำหน่ายของสินทรัพย์นั้นตามอายุการให้ประโยชน์ของสินทรัพย์นั้น

          มาตรฐานการรายงานทางการเงินมิได้กำหนดว่าค่าใช้จ่ายตัดจ่ายดังกล่าว เป็นค่าใช้จ่ายประเภทใด อย่างไรก็ตามหากพิจารณาแล้ว ค่าใช้จ่ายที่ตัดจ่ายดังกล่าวควรรวมอยู่ในต้นทุนการดำเนินงานของกิจการ เนื่องจากสัมพันธ์กับการได้มาของรายได้ของกิจการ

          อย่างไรก็ตาม ขอให้ท่านปรึกษาผู้สอบบัญชีของกิจการท่าน ซึ่งเป็นผู้ที่มีความรู้ ความเข้าใจ และมีข้อมูลเกี่ยวกับกิจการที่มากกว่า เพื่อให้ได้รับคำตอบที่ถูกต้องยิ่งขึ้น

คำตอบ 1

ตามที่ท่านได้ถามในงาน Thailand IFRS conference กรณีของการจัดทำงบการเงินที่ไม่ใช่งบการเงินเฉพาะกิจการ

          ตามย่อหน้าที่ 22.2 ของมาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 28 (ปรับปรุง 2558) เรื่อง เงินลงทุนในบริษัทร่วมและการร่วมค้า กำหนดว่า

          22.2 ถ้าส่วนได้เสียที่เหลืออยู่ในบริษัทร่วมหรือการร่วมค้าเดิมเป็นสินทรัพย์ทางการเงิน กิจการต้องวัดมูลค่าของส่วนได้เสียที่เหลืออยู่นี้ด้วยมูลค่ายุติธรรม มูลค่ายุติธรรมของ ส่วนได้เสียที่เหลืออยู่นี้ จะถือเป็นมูลค่ายุติธรรมสำหรับการวัดมูลค่าเมื่อเริ่มแรกของ สินทรัพย์ทางการเงินตามมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 9 เรื่อง เครื่องมือทางการเงิน (เมื่อมีการประกาศใช้) (หรือมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 105 เรื่อง เงินลงทุน ซึ่งมีผลบังคับใช้อยู่ในปัจจุบัน) และกิจการต้องรับรู้ในกำไรหรือขาดทุนของผลต่าง ระหว่าง

          22.2.1 มูลค่ายุติธรรมของส่วนได้เสียที่เหลืออยู่และผลตอบแทนรับใดๆ จากส่วนได้เสียในบริษัทร่วมหรือการร่วมค้าที่ถูกจำหน่ายออกไป และ 

          22.2.2 ยอดคงเหลือของเงินลงทุน ณ วันที่เลิกใช้วิธีส่วนได้เสีย 

คำตอบ 2

          ตามย่อหน้าที่ 22.2 ผลต่างดังกล่าวให้รับรู้เข้ากำไรหรือขาดทุน ทั้งนี้ย่อหน้าที่ 23 ยังกำหนดให้รับรู้ผลต่างอื่นที่เคยรับรู้ในกำไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่น (OCI)  เข้าสู่กำไรหรือขาดทุนในการรับรู้กำไรหรือขาดทุนในการเลิกใช้วิธีส่วนได้เสียในครั้งนี้ด้วย ทั้งนี้ให้เป็นไปตามย่อหน้าที่ 22.3 และ 23. ของมาตรฐานฉบับดังกล่าว ดังนี้

          22.3 เมื่อกิจการเลิกใช้วิธีส่วนได้เสีย กิจการต้องบันทึกบัญชีสำหรับกำไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่น ที่เกี่ยวข้องกับเงินลงทุนนั้นที่เคยรับรู้ไว้ด้วยหลักเกณฑ์ที่ถูกกำหนดไว้เช่นเดียว กัน เสมือนว่าผู้ได้รับการลงทุนได้ทำการจำหน่ายสินทรัพย์ หรือหนี้สินที่เกี่ยวข้องนั้นออกไป 

23. ดังนั้น หากกำไรหรือขาดทุนที่เคยรับรู้ในกำไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่นโดยผู้ได้รับการลงทุน ได้ถูกจัดประเภทใหม่เป็นกำไรหรือขาดทุนเมื่อมีการจำหน่ายสินทรัพย์และหนี้สินที่เกี่ยวข้อง กิจการต้องจัดประเภทกำไรหรือขาดทุนที่รับรู้ในส่วนของเจ้าของใหม่ให้อยู่ในกำไรหรือขาดทุน (เป็นการจัดประเภทรายการบัญชีใหม่) เมื่อกิจการเลิกใช้วิธีส่วนได้เสีย ตัวอย่างเช่น หากบริษัทร่วม หรือการร่วมค้ามีผลต่างจากอัตราแลกเปลี่ยนสะสมที่เกิดจากการดำเนินงานในต่างประเทศและ กิจการได้เลิกใช้วิธีส่วนได้เสีย กิจการต้องจัดประเภทกำ ไรหรือขาดทุนที่เกี่ยวข้องกับการดำเนินงานต่างประเทศที่เคยรับรู้ในกำไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่นนั้นใหม่โดยบันทึกไปยังกำไรหรือขาดทุน

          ทั้งนี้ ขอให้ท่านสมาชิกปรึกษาผู้สอบบัญชีของท่านเนื่องจากมีความรู้ความเข้าใจในธุรกิจของท่านและมีข้อมูลที่ครบถ้วนกว่า 

          ตามมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 17 เรื่อง สัญญาเช่า (ฉบับที่เคยถือปฏิบัติมาในอดีตจนถึงปัจจุบัน) จะระบุในย่อหน้าที่  36 และ 38 ว่ากิจการต้องรับรู้สินทรัพย์ภายใต้สัญญาเช่าทางการเงินด้วยมูลค่าเงินลงทุนสุทธิในสัญญาเช่า(เงินลงทุนขั้นต้นตามสัญญาเช่าคิดลดด้วยอัตราดอกเบี้ยตามนัยของสัญญาเช่า) ซึ่งให้รวมถึงต้นทุนทางตรงเริ่มแรกด้วย 

[โดยย่อหน้าที่ 4 ระบุว่า เงินลงทุนขั้นต้นตามสัญญาเช่า คือ ผลรวมของจำนวนเงินขั้นต่ำที่ต้องจ่ายให้กับผู้ให้เช่าตามสัญญาเช่าการเงินกับมูลค่าคงเหลือที่ไม่ได้รับการประกันให้กับผู้ให้เช่า โดยไม่รวมค่าเช่าที่อาจเกิดขึ้น ต้นทุนการให้บริการ และภาษีที่ผู้ให้เช่าจ่ายและเรียกคืนได้จากผู้ให้เช่า]

          ทั้งนี้รายได้ทางการเงินรอการรับรู้(ส่วนของดอกเบี้ย) หมายถึงผลต่างระหว่างเงินลงทุนขั้นต้นตามสัญญาเช่ากับเงินลงทุนสุทธิตามสัญญาเช่า

          อย่างไรก็ตาม กิจการต้องพิจารณาก่อนว่ารายได้จากการรับประกันถือเป็นส่วนหนึ่งของจำนวนเงินขั้นต่ำที่ต้องจ่ายตามสัญญาเช่าหรือไม่ หากไม่ใช่ อาจมิได้รับรู้รวมอยู่ในเงินลงทุนขั้นต้นตามสัญญาเช่า และเงินลงทุนสุทธิตามสัญญาเช่า ดังนั้น หากกิจการพิจารณาแล้วว่ารายได้จากการรับประกันไม่เป็นส่วนหนึ่งของสัญญาเช่า รายได้จากการรับประกันภัยจะมิได้รับรู้ผ่านการรับรู้ของรายได้ทางการเงิน (ดอกเบี้ย) แต่ควรให้รับรู้เป็นรายการต่างหากแยกจากส่วนของเงินที่ต้องรับรู้ตามสัญญาเช่าโดยตรง

          ทั้งนี้เท่าที่ข้อมูลมีมาจนถึงปัจจุบัน หลักการดังกล่าวยังไม่ได้มีการเปลี่ยนแปลงในการปรับปรุงมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 17 เรื่องสัญญาเช่า และมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 16 เรื่อง สัญญาเช่า ที่จะประกาศใช้ในอนาคต 

          อย่างไรก็ตาม ขอให้ท่านปรึกษาผู้สอบบัญชีของบริษัทซึ่งมีความเข้าใจในเนื้อหาของรายการและมีข้อมูลที่มากกว่า และต้องเป็นผู้ตรวจสอบและแสดงความเห็นต่องบการเงินของท่าน เพื่อให้ได้รับคำตอบที่ถูกต้องและชัดเจนยิ่งขึ้น

จากย่อหน้าที่ 6.5  ผลต่างจากอัตราแลกเปลี่ยนที่เกิดจากการกู้ยืมเงินตราต่างประเทศส่วนที่นำมาปรับปรุงกับต้นทุนของดอกเบี้ย หมายถึงผลต่างอัตราแลกเปลี่ยนที่เกิดจากการกู้ยืมเงินตราต่างประเทศส่วนที่จะนำมารวมเป็นต้นทุนการกู้ยืมได้ จะต้องเป็นส่วนที่เกี่ยวข้องกับดอกเบี้ยที่ควรมีอยู่จริงเท่านั้น เช่น 

หากการกู้ยืมเงิน 1 ล้านบาท ด้วยเงิน USD มีอัตราดอกเบี้ย 5% 

แต่หากบริษัทกู้ยืมเงิน 1 ล้านบาท ด้วยเงิน THB จะมีอัตราดอกเบี้ย 7% 

          ในกรณีนี้บริษัทสามารถรับรู้ต้นทุนการกู้ยืมจากการกู้ยืมเงิน USD (ทั้งส่วนของดอกเบี้ย  5%  และขาดทุนจากอัตราแลกเปลี่ยนที่เกิดขึ้น) ได้ไม่เกิน 70,000 บาทตามต้นทุนการกู้ยืมที่ควรมีอยู่ของกิจการ

          ขาดทุนจากอัตราแลกเปลี่ยนที่เกิดจากการกู้ยืมเงินตราต่างประเทศส่วนที่รวมกับต้นทุนดอกเบี้ย 5% แล้วเกินกว่า 70,000 บาท ให้รับรู้เป็นค่าใช้จ่ายสำหรับงวด

          ทั้งนี้ขอให้ท่านศึกษารายละเอียดของสัญญากู้ยืมเพิ่มเติมจากบริษัทลูกค้าและปรึกษาฝ่าย technical ของสำนักงาน เพื่อให้ได้รับข้อมูลที่ใช้ประกอบการตัดสินใจรอบด้าน โดยตัวอย่างที่ยกขึ้นมาเป็นเพียงตัวอย่างเพื่อประกอบความเข้าใจเท่านั้น ไม่ถือเป็นส่วนหนึ่งของมาตรฐานการบัญชี และหากมีเนื้อหาที่เปลี่ยนแปลงไป คำตอบดังกล่าวอาจเปลี่ยนแปลงได้ขึ้นอยู่กับสถานการณ์ที่เกิดขึ้น

การบันทึกบัญชีอย่างไรและใช้ชื่อบัญชีอย่างไรนั้น ต้องขึ้นอยู่กับเนื้อหาของรายการที่จะลงบัญชีและเอกสารหลักฐานประกอบการลงบัญชีนั้นว่าเป็นรายได้หรือค่าใช้จ่ายอะไรและเป็นรายการของกิจการสำนักงานผู้แทนในประเทศไทยหรือไม่ และควรลงบันทึกบัญชีไปตามเอกสารที่มีเหล่านั้น ซึ่งเอกสารดังกล่าวเป็นเอกสารที่เกี่ยวข้องกับสำนักงานผู้แทน

ทั้งนี้สำนักงานผู้แทนอาจไม่ต้องลงบันทึกบัญชีหากรายการเหล่านั้นและเอกสารหลักฐานที่เกิดขึ้นไม่เกี่ยวข้องกับสำนักงานผู้แทน ทั้งนี้ ขอให้ท่านปรึกษาผู้สอบบัญชีของกิจการท่านที่ต้องมาตรวจสอบและแสดงความเห็นต่องบการเงินของท่าน ซึ่งเป็นผู้เข้าใจเนื้อหาและเห็นเอกสารประกอบรายการของกิจการโดยละเอียดกว่าสภาวิชาชีพบัญชีฯ